［作者简介］孙永军（1972— ）,男，辽宁普兰店人，黑龙江大学经济与工商管理学院副教授，黑龙江省国家审计研究中心研究员，中国注册会计师，从事会计与审计基础理论以及审计质量控制与创新研究；丁莉娜（1980— ），女，黑龙江安达人，黑龙江八一农垦大学经济管理学院讲师，从事管理理论与创新研究。
一、 引言
国务院办公厅在转发财政部《关于加快发展我国注册会计师行业若干意见》的通知中提出加快形成我国大中小会计师事务所协调发展的合理布局，实施“做大做强”和“做精做专”战略，增强审计行业国内外市场竞争能力。2007年至2008年以及2009年至今的“合并高潮”影射出利益分割与竞争方式的转变。当然也有学者质疑：我国会计师事务所合并真的好吗？大所是否一定具有质量差异优势并且真正形成核心竞争能力或者异质性？本文基于规模角度的审计核心竞争能力与质量差异方面的研究将有助于解释审计质量“规模误区”等现象；有助于形成审计核心竞争能力。
二、 审计质量差异研究综述
（一） 规模与审计质量的一般研究
DeAnglo基于准租金理论提出，规模大的会计师事务所会提供更高质量的审计服务，同时规模大的会计师事务所由于具有雄厚的赔偿资金保障而更受到信赖，拥有更好的声誉[1]。规模大的会计师事务所拥有众多专业素质高的审计人员，他们的专业胜任能力较强，处理会计问题的能力也较强。规模最具备传递审计服务信誉和质量的信号效应，即规模大的会计师事务所其信誉和审计质量通常要好于规模小的会计师事务所。但也有研究者提出不同的观点：会计师事务所规模越大，相应的内部管理层次就越多，管理就越复杂，造成内部代理成本就越高。温国山认为上市公司所感知的审计质量和大规模事务所实质上的审计质量相吻合,而投资者所感知的审计质量和大规模事务所实质上的审计质量却并不完全吻合[2]。
（二） 规模与审计质量差异化研究
企业网络连接的方式可分为横向联系和纵向联系。规模是一定范围的量化表现：一是规模有横向大小差异；二是规模有纵向变动差异，限于篇幅，本文不对纵面变动差异做深入的研究。国内外研究者较多地支持规模差异对审计质量有不同影响，规模大的会计师事务所的审计质量更高。吴水澎和李奇凤认为“四大”审计质量明显高于本土所（本土的会计事务所），国内“十大”会计师事务所的审计质量高于国内“非十大”会计师事务所[3]。关于形成审计质量差异的深刻原因，目前国内外学者较为关注行业专长的影响，即规模越大其专业人才、专业能力等综合素质就会越高，审计质量也会越高。Balsam和Krishnan研究了会计师事务所行业专长与盈余管理的关系，认为行业专长水平较高的会计师事务所，具有更好的抑制客户操控性应计利润的能力[4]，还有一些专家学者对行业专长进行实证检验后发现，具有专长的会计事务所审计的公司具有更小的利润操纵范围。但也有反对观点认为，我国A股市场尚未表现出明显的专业化，由于监管和市场机制的不力使得不同规模会计事务所拥有不同审计质量的情况没有出现。
三、 研究假设与模型选择
（一） 研究假设
“深口袋”和声誉机制促使规模大的会计师事务所质量管理更严，规避不必要的风险动机也更强。但由于我国审计市场发展的特殊性，有观点认为我国会计师事务所的规模与审计质量的关联并不显著。郑建明、张建平和王敏认为我国上市公司对审计服务的需求是一种应对政府管制的需要，缺乏有效需求和传导机制，因而未产生审计收费溢价，使培育行业专长的动力不足[5]。联合国的一份审计报告曾指出，世界“五大”会计师事务所（现为“四大”）在给亚洲公司进行审计时，采用较低的审计标准，但同时又以其令人尊敬的会计职业名声签署审计报告。刘运国和麦剑青以沪深股市2002—2004年的数据为样本发现 “四大”与“非四大”在中国审计市场的质量没有显著差异[6]。
上述研究说明审计质量存在“规模误区”。但研究者极少从差异中探讨异质路径是否合理以及优劣程度如何，对规模形成的技术优势水平也只考虑了会计师事务所自身的行业因素而忽略了由于合并形成的人才积累因素对审计质量的影响。按照规模经济理论，规模扩大除了能够形成投入与产出的效益对比外，还会形成人才和技术积累优势，从而形成核心竞争能力。将市场与法制、事务所行业专长和审计师技术能力统一能够说明“规模误区”下的质量异质程度。本文分别选取40—60岁和硕士以上学历的注册会计师人数所占比重作为经验水平、教育水平指标；以注册会计师人数占执业人数比重辅助说明事务所行业专长和审计师专业能力水平的高低。但行业专长、审计师技术能力在既定市场与法制环境下，审计质量差异是如何实现的以及差异的程度如何，需要进一步研究。根据以上内容，本文提出四个假设。
假设1：不同规模事务所审计质量（盈余管理程度）存在显著差异。
假设2：会计师事务所规模与审计质量（盈余管理程度）存在显著影响。
假设3：行业专长与审计质量（盈余管理程度）存在显著影响。
假设4：教育程度与经验水平对不同规模事务所的盈余管理程度存在显著影响。
（二） 模型设计及变量定义
1. 模型设计。借鉴刘桂良和牟谦[7]的方法，本文以盈余管理程度计量模型估计的操纵性应计利润（DAi）的绝对值（︱DAi︱）衡量审计质量，其中DAi为经过上年总资产调整后的当年可控应计利润，参考Jones模型以及郑建明、张建平和王敏的相关研究确定如下模型。
︱DAi︱=β0+β1Size+β2Speci,K+β3Ocfi+β4Levi+β5Roai+β6Lossi+β7Expei+β8Ungrai+β9Cpapi+β10Lnai+β11Punii+β12Brani+β13LMindexi+εi
2. 重要变量定义及说明。表1（见下页）列示了模型相关变量的选择过程与依据，对模型使用的被解释变量、解释变量和控制变量做了详细的说明。 (责任编辑：南粤论文中心)转贴于南粤论文中心: http://www.nylw.net(南粤论文中心__代写代发论文_毕业论文带写_广州职称论文代发_广州论文网）
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审计质量“规模误区”及异质路径研究
来源：网络(转载) 作者：孙永军 丁莉娜 发表于：2012-01-17 11:29 点击：次
【关健词】审计质量；规模误区；审计异质路径；审计质量差异;审计市场；审
通过对不同规模的会计师事务所审计质量差异、优势途径及2008—2009年沪深A股相关数据进行分析发现：我国存在审计质量“规模误区”，且审计“规模误区”限制和干扰了审计核心竞争能力的培育与发展；审计规模差异尚未足以形成良好的异质竞争力，异质路径选择缺乏系统性的
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