^[3]71。但事实上大多数国家却借助财政权力日益扩大自己的管辖权并把其意志逐渐渗透到市场经济活动中，“一旦税收成为事实，它就如同一柄把手，社会力量可以握住它从而改变社会结构”^[13]。国家权力在税收领域扩张和滥用的问题随之产生，导致人民权利被挤占、侵犯和剥夺，这也是德国税法简化改革的内在动因。

     在立法者对收入和营业额具体涉入的正当性证明方面，基尔希霍夫教授进一步解释认为，其主要是基于由国家作为代表的法律共同体关键性地参与了收入形成和消费品交换的过程。虽然收入是个人劳动成果的表现，但是公众也以相同的方式参与了收入的形成：比如汽车的生产商其实利用了发明者的想法、前辈的专利，依赖于国家教育体系培养出来的劳动力，使用了金融系统为企业融资，享受了市场和消费的和平状态，利用了法律和货币体系，通过为产品找到需求者而获得了它的收入等。收入的获得不仅依赖于收入获取者的供应还依赖于需求。国家通过课税使需求共同体也参与到收入的形成之中，个人所得税也正是在这一因果关系中找到了它的正当性和界限。
　　证明了国家征税的正当性，还需要考虑什么样的赋税制度才是正义的？税收正义是德国基本法中与自由权一样重要的平等权在税收领域的特殊表达形式。事实上，税捐公平原则经常被认为系税捐正义之代名词，因为平等原则是税法之大宪章^[14]。
　　有些经济学家的代表性观点认为：税收作为国家对社会财富的调节阀，当有些人收入高而有些人收入低时，国家必须进行再分配，这也是我们对税收功能最通常的理解模型。但是依据基尔希霍夫教授的（税收）正义观，当国家进行财富再分配并试图取消收入差别时，这在宪法学上却是完全颠倒的观念^[3]72。“弥平差距”本身不具有宪法正当性，因为自由本身意味着一个人可以和别人有区别，当存在区别时，也允许他去放大这个差别，差异性、多元性是根植于自由原则中并被期望的内容。国家当然必须致力于保证贫富间的差距不能太大，但两者的区别在于这不是纯粹以“再分配”为目的的措施，而只能是作为实现个体的自由发展基础与基本生活保障的手段^[15]。
　　基尔希霍夫教授所秉持的是一种动态的正义观，正义是一个不可动摇的目标而不是一种已经达到的状态。对此他提出了一般正义的五个基本要求：不伤害别人，有自我决定的自由，权利赋予的是责任而不是支配空间（Herrschaftsraeume）， 用行为标准的普遍化来实现责任，节制的文化^[3]70。当把这种普遍的正义观传递到税收正义上时，它其实就是一种在基本法的客观价值预设下有着个人基本权利保障的主观内涵的正义论——自由和基本生活保障创造了税收正义。同时从租税国家的角度来看，它是从财政角度对国家形态进行的界定，税收国家只是承担了国家和社会总体系中的部分功能，因为除了税收国家外，还有社会国家、经济国家、文化国家和秩序国家，国家的这些功能不能被割裂开来看待^[16]。正因为如此，在实现租税国家的功能时，也必须注意国家功能的其他领域，尤其是社会国家的任务和目标对租税的影响，税收法律也始终保持着社会政策的视野。
　　三、宪法国家中的税法图景
　　剔除了政治和现实等层面上的考量因素，基尔希霍夫教授近期在他的一篇专门论述简化税法之税收正义的文章的最后引用一个古老的贝都英人分配遗产的故事，以此来点明自己对待这个问题的主旨态度——法律（同样适用于税法）所确定和实现的公平正义必须是人人可以弄懂并且思想上可以理解的，因而是可以被感知的[3]80 。税法改革的受益者始终应该是纳税义务人，除了降低税率等措施带来的实际利益之外，另一个侧重点就是通过简化税法使纳税义务人真正理解税负并通过法律获得安全感，而这恰恰是以个人权利保障为核心的现代宪法国家中特殊的税法图景。从对作为基本权利的财产自由保障的角度出发，简化税法改革方案是国家对财产、职业等基本权利的“防御权”、“分享权” 等主观功能和经济自由的客观制度的一种回应方式。承认个人的自由和差异、关注个人的财产权利和职业权利的税法，只有克服自身的复杂性且符合可被理解以及简单的要求时，才能被认为是正义的^[3]72。
　　从目的上来看，税收应该回归到单纯的服务于国库（Fiskus）收入来源这点上，而放弃传统意义上的引导和补助作用，因为那样只会侵犯到公民的决策自由，并且受平等原则的挑战，通常也只有益于个别人而非整体。制定简单和可理解的税法是国家的义务，这个要求的实现必须建立在那些可以被传递给每个纳税人的基础原则之上。因而在确定税负标准的问题上，就应该表现为保障国家对个人经济成果最温和分享的原则。人们可以自愿参与市场，在那里投资、工作而获得收入或者去购买物品，之后国家才参与到市场成果的分享中，因此不是在自由禁止的状态中而是在原则意义上自由获得后所进行的税收干涉才是最温和的税负形式。在平等而适度的税收安排方面，国家对收入和营业额的税收分享不应该改变经济过程的私益性，并始终优先有益于工作者而不是国家。在税收构成要件的形成上，国家原则上要不可回避地分享所有收入和营业额，并且税法和它的执行都要让纳税人确定只有在他取得经济成功时公共权力才会对其施以税负，具体而言，就是使不同税负的理由更加容易被理解。首先，在简化税法方案中引入个人所得税的最高税率限制，依据这个改革方案，每个纳税人最多付出他们收入的25%来支持社会共同体的费用；税收尺度上以税负的平等和不可避免性为标准，保证个人至少3/4的收入可以用于个人用途。其次，以法人这种中立的纳税义务人的表达形式取代税法上不同的公司形式以及因此所带来的不同税基，经营者的经济行为不再受税收政策的调控并且使其重新与经济理性相结合，进而纳税义务人可以进行长期的税收计划。同时相对于（过度的）例外和区别而言，在税法上应该更强调规则的价值，通过类型化和概数化实现分配正义和负担平等^[16]121。从结果来看，纳税人对税务申报的正确性的认识是可理解的和明显的，这有利于纳税人自觉镇定地进行税务申报；并且纳税人给予国家的只是国家有权利的那部分，纳税人可以从中感觉到国家所代表的节制文化。 (责任编辑：南粤论文中心)转贴于南粤论文中心: http://www.nylw.net(代写代发论文_毕业论文带写_广州职称论文代发_广州论文网）