《信托法》中的信托是指,委托人基于对受托人的信任,将其财产权委托给受托人,由受托人按委托人的意愿以自己的名义,为受益人的利益或者特定目的进行管理或者处分的行为。作为金融业的支柱之一，近几年来信托业务发展迅速，利益相关者对信托业务会计信息质量要求也逐渐提高。为了进一步规范和加强信托业的会计核算，维护信托利益相关者的合法权益，财政部发布《信托业务会计核算办法》（以下简称《核算办法》），并于2006年2月发布了新的企业会计准则。但信托业务本身具有复杂性，在实务操作过程中仍有部分问题值得进一步探讨。在新的《企业会计准则第23号－金融资产转移》准则的指导下，委托方是否终止确认信托财产仍是信托会计的难题。
　　一、金融资产转移的判断方法
　　（一）风险与报酬分析法
　　1994年国际会计准则理事会以风险与报酬分析法（RiskandRewardsApproach）为基础决定是否对金融工具进行终止确认,认为出现下列情况时应终止确认金融资产。首先，与金融资产和金融负债相关的所有风险和报酬实质上已经转移给另一方，且其所包含的成本或公允价值能够可靠地计量；其次，合约的基本权力或义务得到履行、清偿、取消或终止。该方法认为：金融资产和负债只有在假定全部风险和收益转让给他人时才可以进行终止确认。但风险与报酬分析法与国际会计准则“资产”定义相抵触，并且强调风险与报酬不可分割，这与金融工具快速发展，如资产证券化产生一定的冲突。
　　（二）金融合成分析法
　　美国财务会计准则委员会（以下简称FASB）于1996年发布的第125号财务会计准则《金融资产转让和服务以及债务解除的会计处理》，对金融工具的终止确认问题进行规范。在该准则中，FASB首次运用了金融合成分析法，即终止确认的标准是企业是否已经失去了该金融工具的控制权，而不是以风险和报酬的评价来决定是否对金融工具进行终止确认。“金融合成分析法”以是否放弃金融资产的“控制权”作为转让的终止标准，但“控制”的概念无法明确界定，在实务中很大程度上依赖会计人员的专业判断，这是此种方法在实际运用中的一大难题。
　　（三）后续涉入法
　　2003年国际会计准则委员会对国际会计准则进行修订，将风险报酬分析法与金融合成分析法进行了综合，保留了“风险和报酬”以及“控制”这两个重要的概念，并提出了后续涉入法（ContinuingInvolvementApproach）。此方法以有没有“后续涉入”作为金融资产终止确认的判断标准。只要转让者对被转让资产的全部或部分存在任何的后续涉入，则与后续涉入有关的部分作为担保融资处理；不涉及后续涉入的部分作为销售处理。与前面两种方法相比，后续涉入法最大的优点在于解决了“部分销售时销售量的确定难题”。转让方只需要根据金融资产能否提供后续的现金流量来判断相关的资产是否应该终止确认，因此可操作性较强。
　　二、基于信托业务特点的信托财产终止确认问题探讨
　　信托业务委托方可以将自己拥有的财产通过设立资金信托方式融通资金。实务中，为了保护信托受益人的权益，通常信托财产都由信托管理人持有，由他们对信托财产进行管理，同时负责信托项目的收益分配。当信托项目出现合约规定的“经营失败”，不能偿付受益人的本金及投资收益时，管理人将履行职责，对信托财产进行处置，保证受益人的权益不受侵害。由此可见，信托财产是否终止确认非常重要，不仅关系委托方对于信托财产的控制，而且对信托财产后续计量等也将产生重大影响。因此对信托财产终止确认的正确判断，是委托方以及信托管理人做好信托业务会计的基础所在。
　　（一）《金融资产转移》准则分析
　　2006年出台的“企业会计准则第23号－金融资产转移”对金融资产是否终止确认进行了规范。《金融资产转移》准则综合运用了风险与报酬分析法、金融合成分析法以及后续涉入法分析金融资产转移。即企业已将金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬转移给转入方的，应当终止确认该金融资产；企业保留了金融资产所有权上几乎所有的风险和报酬的，不应终止确认该金融资产。这与风险报酬法相类似。除上述情况外，以该金融资产的控制权是否转移作为终止确认的标准。在判断控制权是否转移时，吸收了后续涉入法的相关内容。由此可见，此准则实际上综合运用了上述三种判断方法，其中风险与报酬分析法地位较为重要。
　　风险与报酬分析法是传统的会计确认方法，随着经济活动的发展已经显现出部分缺陷，如该方法认为风险与报酬不可分割，带有明显的“形式重于实质”倾向。信托产品成立后，其风险与收益已被有效的划分为若干份信托合同，由独立的信托受益人分别持有，与该方法存在一定的差异；其次，该方法概念过于宽泛，在实务中难以定量分析，使得交易本质难以确定，运用起来具有可选择性，因此逐渐被金融合成分析法所替代，即以金融资产的实际控制权是否转移作为金融资产终止确认的标准。
　　（二）信托业务特点分析
　　实务中，信托财产的控制权处于一种“相机控制”的状态。通常情况下，委托方都会在合同中保留对信托财产的实际控制权，而只是将信托财产的名义控制权交由受托方。只有当信托产品出现偿付困难时，控制权才从委托方相机转移到受托方，受托方根据合同约定处置信托财产，履行受托人义务。由此可见，如果委托方拥有信托财产的实际控制权，在委托方的财务报表中就应反映出信托业务对委托方产生的影响，而不应该终止确认。如果委托方将名义控制权和实际控制权一并转移给受托方，则可以终止对信托财产的确认。这种确认方法就是“金融合成分析法”，即以信托财产实际控制权是否转移作为终止确认的标准。
　　由于委托方采用信托融资时，已经将信托财产的财务风险锁定（未来相关的再融资权，抵押借款权以及收益分配权等已经在信托合同中详细注明），所以在信托项目存续期间内，控制权更大程度上是指信托财产的“经营控制权”。经营成果的好坏直接影响未来信托项目的偿债能力，决定受益人是否可以按照合同的约定按期收到本金以及投资收益。因此，笔者认为经营控制权是否转移应该作为委托方判断信托财产是否终止确认的重要标准。 (责任编辑：南粤论文中心)转贴于南粤论文中心: http://www.nylw.net(南粤论文中心__代写代发论文_毕业论文带写_广州职称论文代发_广州论文网）