一、引言

浅谈对称的改革进程分析在政府会计与预算基础上理论上，政府会计核算基础与公共预算编 制基础的可选择范围分布在以现金制和应计制 为两个极端点所构成的区间内，主要包括有现 金制、修正现金制、修正应计制和应计制这四种 可能。传统上，将现金制应用于公共部门会计 和预算是各国的主流做法；但是自20世纪80 年代后期开始，公共部门将政府会计和预算基 础转向应计制已成为一个重要趋势，尤其以新 西兰和澳大利亚的表现最为突出∞。【11在政府 会计方面，已经有半数以上的OECD成员国在 不同程度上采用了应计制基础，澳大利亚、芬兰 等至少7个OECD成员国在整体政府层面的财 务报表中采用了完全应计制②。相比之下，各国 对于在政府预算中使用应计制的决心则远不如 在政府会计中高。目前，在预算中采用完全应 计制基础的国家仅有新西兰、澳大利亚和英国， 韩国、瑞典@、瑞士和荷兰现在虽然有计划将完
全应计制引入预算中，但仍在进一步考虑
中。[2。31在大多数国家看来，在政府会计中使用 应计制基础而在预算编制中使用现金制基础的 非对称状况并不只是一种暂时的现象，而将会 是一个长期的存在。Ho
政府预算是对公共资源配置的事前部署， 政府会计是对公共资源配置的事后反映，这两

①新西兰和澳大利弧是世界上最早将完全应计制同 时引入政府会计和预算的国家。其中，新西兰政府于1993 年首次在合并财务报表中引入完全应计制，并于1994年 在政府预算中引入完全应计制；澳大利亚在1999／2000财 政年度将完全应计制用于政府财务报表和公共预算的 编制。
⑦在整体政府层面财务报表采用完全应计制的国家 在部fl／单位层面也采纳了完全应计制，另有一些国家如 日本、荷兰、葡萄牙和瑞士则只是在部门／单位层面的财务 报表中采用完全应计制，尚未推广到整体政府层面的财务 报表。
③瑞典目前仅在地方政府层面应用应计制预算。套系统存在对账的可能和必要，而相同的核算
基础会使这项工作的开展更加便利。既然如 此，为什么大多数国家会将应计制政府会计和 现金制预算作为一项长期选择?这一选择可能 带来怎样的影响?我国应当做出怎样的安排? 下文将就上述问题展开分析。

二、大多数国家为何在应计制预算 的推进进程中踯躅不前?
(一)各国对应计制预算的实施仍存在较 大分歧
如前所述，应计制政府会计的推行已成为 一个全球性的趋势。与应计制政府会计改革相 比，应计制预算改革遇到的阻力大得多，人们在 肯定其优点的同时更对其可能导致的后果抱有 相当的忧虑。
相对于现金制预算而言，应计制预算的优
势主要有：
1．应计制预算会使成本的确认时间提前， 有利于评估财政政策的可持续性。将成本与当 期决策相联系可以改善政府对未来发生现金流出 的成本的控制，有利于提高决策者的决策信息质 量。由于应计制预算的计量原则更加谨慎和保 守，因此会产生比现金制预算更高的财政赤字。
2．应计制预算确认折旧、社保义务的做法 更符合跨代公平(intergenerational equity)的 原则。
3．应计制的引入使政府预算由现金制下 反映财政资源的流量转为反映财政政策的存量 结果，【51有助于配合正在全球兴起的政府绩效 预算改革。
4．在现金制预算环境下，政府能够通过出
售资产来增加收入，延期支付来减少支出，从而 轻松地达到操纵预算收支结果的目的。而这种 操纵的方法在应计制预算中是行不通的。
相对于现金制预算而言，对应计制预算的 担心主要有：
1-应计制预算不利于政府在资本性项目 中的正确决策。在经常性支出计算结果上，应 计制预算与现金制预算不会产生较大差异，两 者的计算结果基本相同。然而，由于应计制预
算将资本性支出以折旧的形式计人未来各使用
年度的费用，而现金制预算则将资本性支出一 次性计入现金支出的当期，因此，与现金制预算 相比，应计制预算会拖延资本性支出的成本确 认时间。基于上述原因，OECD曾经发出这样 一个担心：引入应计制会削弱财政约束，使政府 服从于短期利益而选择昂贵的资本性项目。
2．单纯的应计制预算难以满足政府解脱 基本受托责任(即合规性)的需要。由于政府拨 付的资源是现金，政府提供服务也是通过现金 的使用来实现，因此不以现金为基础的应计制 预算在执行层面上就难以满足合规性的需求。 为此，一些已经采用了应计制预算体系的国家 (例如澳大利亚)仍然不得不使用现金制基础的 预算信息拨款。
3．应计制预算比现金制预算复杂得多，使
立法机关对它的接受意愿不强，因而对它的推 行构成了障碍。
4．现金制预算能够更可靠地评价政府的 近期财政状况。
5．应计制预算可能比现金制预算更容易受 到操纵。由于应计制预算需要运用大量的估计 和判断，因此政府能够通过修改对利率或者递延 税款的判断、调整折现率、资产重估等手段，达到 改变应计收入和应计支出的目的。而且这些操 纵的方法往往更加隐蔽，更难以被觉察。
6．应计制预算的实施需要在培训和系统
更新方面耗费大量的成本。 基于上述种种因素的利弊权衡，大多数国
家对引入应计制预算持谨慎态度。即便那些已
经采用应计制预算的国家也没有完全让现金制 信息退出预算程序，仍然利用财政部的现金管 理系统信息进行拨款。
(二)应计制会计与现金制预算并行的缺陷 对于大多数国家来说，应计制会计与现金 制预算并行不失为一个务实的选择，然而这种
选择的缺陷也是显而易见的。 预算是由立法机关通过的公共部门最重要
的财务管理文件，它具有法律效力，从双方在公 共财政管理中所处的地位来看，预算远比会计 强势。如果预算建立在现金制的基础之上，而会计基础仍为应计制，则公共部门管理人员迫
于管理上的压力，会依照现金制的思维进行管 理，这很可能使得政府财务报告沦为单纯的会 计技术。【6’简单说，应计制会计的效用很可能会 因为预算的现金制基础而丧失，瑞典的情况在 一定程度上说明这种顾虑并非空穴来风。
1986年，瑞典在地方政府层面引入应计制会 计，1993年中央政府引入应计制会计。尽管如 此，瑞典的政府预算编制仍然建立在修正现金制 的基础上。过去几年，瑞典政府希望向应计制预 算转变。但时至今日，瑞典政府和瑞典议会尚未 对全面转向应计制预算做出最后决定。(责任编辑：南粤论文中心)转贴于南粤论文中心: http://www.nylw.net(南粤论文中心__代写代发论文_毕业论文带写_广州职称论文代发_广州论文网）